Locul prestarii serviciilor din perspectiva TVA: regula generala, exceptiile si trei erori frecvente

Stabilirea locului prestarii reprezinta prima etapa a analizei TVA pentru orice serviciu cu element de extraneitate. Nu este relevant unde a fost semnat contractul sau unde este emisa factura, ci statul care are dreptul sa taxeze operatiunea. Numai dupa stabilirea locului prestarii se poate decide daca factura se emite cu TVA din Romania, fara TVA sau, dupa caz, cu aplicarea regulilor din alt stat.

Art. 278 din Codul fiscal construieste analiza in jurul statutului beneficiarului si al naturii serviciului. Inainte de aplicarea regulii generale trebuie parcurse trei intrebari:

 

1.     beneficiarul este persoana impozabila si actioneaza in aceasta calitate sau este persoana neimpozabila?

 

2.     serviciul intra sub incidenta uneia dintre regulile speciale?

 

3.     care este sediul ori sediul fix relevant pentru serviciul respectiv?

 

In sensul art. 278 alin. (1), persoana impozabila care desfasoara si activitati din afara sferei TVA este tratata ca persoana impozabila pentru toate serviciile primite. De asemenea, o persoana juridica neimpozabila inregistrata in scopuri de TVA este considerata persoana impozabila pentru aplicarea regulilor privind locul prestarii.

Pentru serviciile prestate catre o persoana impozabila care actioneaza ca atare, art. 278 alin. (2) stabileste locul prestarii acolo unde beneficiarul are sediul activitatii economice. Daca serviciul este furnizat unui sediu fix aflat in alt stat, relevant este locul acelui sediu fix.

 

Exemplu: o societate din Romania presteaza servicii de consultanta unei societati stabilite in Germania, iar serviciul nu intra sub o regula speciala. Locul prestarii este in Germania. Prestatorul roman emite factura fara TVA din Romania, cu mentiunea corespunzatoare privind taxarea inversa, daca sunt indeplinite conditiile aplicabile operatiunii intracomunitare.

 

Aceeasi logica opereaza si in sens invers. Daca o societate romana primeste servicii de consultanta de la un prestator stabilit in alt stat, locul prestarii este Romania, iar beneficiarul roman analizeaza obligatia de plata a taxei prin mecanismul taxarii inverse.

Pentru serviciile prestate unei persoane neimpozabile, art. 278 alin. (3) stabileste, ca regula, locul unde prestatorul are sediul activitatii economice. Daca serviciul este prestat de la un sediu fix situat in alt stat, locul prestarii este acolo unde se afla acel sediu fix.

 

Exemplu: o societate romana presteaza unui consumator din Bulgaria un serviciu obisnuit care nu intra sub nicio exceptie. Locul prestarii este Romania, iar serviciul este supus TVA din Romania, daca prestatorul este persoana inregistrata in scopuri de TVA.

Incadrarea B2B sau B2C nu incheie analiza. Art. 278 alin. (4)-(7) cuprinde reguli speciale care se aplica inaintea regulilor generale.

 

Pentru serviciile legate de bunuri imobile, locul prestarii este statul in care se afla imobilul. Regula acopera, intre altele, serviciile expertilor si agentilor imobiliari, cazarea, acordarea drepturilor de utilizare a imobilului, precum si pregatirea si coordonarea lucrarilor de constructii. Astfel, proiectarea ori supravegherea lucrarilor pentru un imobil situat in Franta are locul prestarii in Franta, chiar daca prestatorul si beneficiarul sunt stabiliti in alte state.

 

Transportul de calatori se localizeaza in functie de distantele parcurse, iar serviciile de restaurant si catering, de regula, la locul prestarii efective. Pentru inchirierea pe termen scurt a unui mijloc de transport este relevant locul in care mijlocul de transport este pus efectiv la dispozitia clientului. Termenul scurt inseamna maximum 30 de zile, respectiv maximum 90 de zile pentru ambarcatiuni.

 

In relatia B2C exista reguli distincte pentru intermediere, transportul bunurilor, lucrarile si evaluarile asupra bunurilor mobile, serviciile furnizate pe cale electronica si anumite servicii prestate beneficiarilor din afara Uniunii Europene. De exemplu, consultanta, publicitatea, serviciile juridice si contabile prestate unei persoane neimpozabile stabilite in afara Uniunii Europene au locul la beneficiar, potrivit art. 278 alin. (5) lit. e).

 

Incepand cu 1 septembrie 2025, pentru activitatile culturale, artistice, sportive, stiintifice, educationale sau de divertisment transmise online unei persoane neimpozabile, locul prestarii este acolo unde beneficiarul este stabilit ori isi are domiciliul sau resedinta obisnuita, conform art. 278 alin. (5) lit. i). Pentru participarea fizica se mentine regula locului in care activitatile se desfasoara efectiv.

1. Aplicarea automata a regulii B2B. Existenta unui cod valid de TVA al beneficiarului nu inseamna ca orice serviciu se taxeaza la beneficiar. Mai intai trebuie verificata natura serviciului. Serviciile legate de un imobil, accesul fizic la evenimente sau inchirierea pe termen scurt a unui mijloc de transport, conduc la un alt loc al prestarii.

 

2. Confundarea locului prestarii cu locul executarii materiale. Pentru consultanta, contabilitate, publicitate ori servicii similare B2B, faptul ca prestatorul lucreaza din Romania nu face automat serviciul impozabil in Romania. Regula generala urmareste sediul beneficiarului, nu locul din care consultantul isi desfasoara activitatea.

 

3. Emiterea facturii inaintea verificarii beneficiarului si a sediului fix. Contractul, codul de TVA, adresa de facturare si beneficiarul efectiv al serviciului trebuie analizate impreuna. Daca serviciul este primit de un sediu fix din alt stat decat sediul central, acel sediu fix determina locul prestarii si tratamentul TVA.

Locul prestarii nu se stabileste pornind de la dorinta de a factura cu sau fara TVA, ci printr-o succesiune obligatorie: identificarea statutului beneficiarului, verificarea regulilor speciale, stabilirea sediului sau sediului fix relevant si, abia apoi, determinarea obligatiilor de facturare, declarare si plata. O incadrare gresita conduce atat la colectarea nejustificata a TVA din Romania, cat si la neplata taxei in statul care are dreptul de impozitare.