Tratamentul fiscal si conditiile de autorizare pentru activitati medicale si estetice desfasurate de aceeasi entitate

1. Situatia juridica
Societatea are ca obiect principal: 8621 Activitati de asistenta medicala generala (in baza caruia obtine autorizatia sanitara de functionare).
In acelasi timp, are si alte obiecte secundare:
-8622 Activitati de asistenta medicala specializata
-8691 Servicii de diagnostic imagistic si laborator
-8559 Alte forme de invatamant n.c.a.
-7210 Cercetare-dezvoltare in stiinte naturale si inginerie

2. Poate o societate cu CAEN medical sa desfasoare si activitati taxabile (ex. beauty, training)?
Da, insa cu conditii clare din doua perspective:
a) Din perspectiva autorizarii sanitare
Autorizatia sanitara emisa de Directia de Sanatate Publica (DSP) se acorda pentru un anumit tip de activitate si spatiu, care presupune:
-activitatile medicale scutite de TVA (consultatii, tratamente, diagnostic etc.) se pot desfasura doar in spatiile autorizate medical;
-daca se realizeaza si activitati de estetica medicala / beauty, trebuie fie sa se autorizeze distinct aceste activitati (in alt spatiu sau zona delimitata), fie sa se includa aceste activitati in autorizatia DSP, cu precizarea clara a specificului lor si respectarea normelor sanitare aferente.
Important: DSP cere, in practica, delimitare functionala si contractuala intre activitatile medicale (cu scop de sanatate) si cele cosmetice/estetice , deoarece scopul lor difera.
Activitatile estetice, chiar daca sunt facute de personal medical, nu mai intra sub incidenta scutirii de TVA (conform Normelor, pct. 40 alin. 2 lit. a) pct. 1).
b) Din perspectiva fiscala (Codul fiscal art. 292 alin. (1) lit. a))
Scutirea de TVA se aplica numai serviciilor al caror scop principal il constituie ingrijirea medicala, respectiv protejarea, mentinerea sau refacerea sanatatii.
Prin urmare:
-Consultatiile, tratamentele, diagnosticarea bolilor sunt scutite fara drept de deducere.
-Procedurile estetice / beauty medical (botox, filler, remodelare corporala, epilare etc.) intra in sfera TVA, pentru ca scopul principal este estetic, nu medical.
-Cursurile, trainingurile, prezentarile medicale, sunt activitati in sfera TVA, daca sunt contra cost si nu indeplinesc conditiile de invatamant acreditat conform art. 292 alin. (1) lit. f) Cod fiscal.
Societatea poate desfasura toate activitatile, cu respectarea conditiilor impuse prin autorizari.

Pentru a respecta atat legislatia sanitara, cat si regimul TVA, recomand:
-Separarea activitatilor in evidenta contabila si fiscala: conturi distincte de venituri (ex: 704 1 pentru servicii medicale, 704 2 pentru servicii estetice), facturare separata (cu / fara TVA).
-Daca este impus prin autorizare, delimitarea fizica a spatiilor (medical vs. beauty).
-Pastrarea documentatiei justificative (fise medicale, indicatii terapeutice) pentru a demonstra caracterul medical al serviciilor scutite.

In concluzie, da, societatea poate presta toate activitatile mentionate, cu conditia sa obtina autorizarile specifice pentru fiecare tip de activitate (medical / estetic / training), sa respecte delimitarea fiscala intre activitatile scutite si cele taxabile, sa aplice regimul mixt de TVA (inclusiv cu calcul pro-rata, daca exista cheltuieli comune).

Temei legal

Legea 227/2015 privind Codul fiscal

Art. 292. - Scutiri pentru anumite activitati de interes general si scutiri pentru alte activitati
(1) Urmatoarele operatiuni de interes general sunt scutite de taxa:
a) spitalizarea, ingrijirile medicale si operatiunile strans legate de acestea, desfasurate de unitati autorizate pentru astfel de activitati, indiferent de forma de organizare, precum: spitale, sanatorii, centre de sanatate rurale sau urbane, dispensare, cabinete si laboratoare medicale, centre de ingrijire medicala si de diagnostic, baze de tratament si recuperare, statii de salvare si alte unitati autorizate sa desfasoare astfel de activitati;
b) prestarile de servicii efectuate in cadrul profesiunii lor de catre stomatologi si tehnicieni dentari, precum si livrarea de proteze dentare efectuata de stomatologi si de tehnicieni dentari;
c) prestarile de ingrijire si supraveghere efectuate de personal medical si paramedical, conform prevederilor legale aplicabile in materie;
d) transportul bolnavilor si al persoanelor accidentate, in vehicule special amenajate in acest scop, de catre entitati autorizate in acest sens;
e) livrarile de organe, sange si lapte, de provenienta umana;
f) activitatea de invatamant prevazuta in Legea educatiei nationale nr. 1/2011, cu modificarile si completarile ulterioare, formarea profesionala a adultilor, precum si prestarile de servicii si livrarile de bunuri strans legate de aceste activitati, efectuate de institutiile publice sau de alte entitati autorizate. Scutirea se acorda in conditiile prevazute in normele metodologice;
g) livrarile de bunuri sau prestarile de servicii realizate de caminele si cantinele organizate pe langa institutiile publice si entitatile autorizate prevazute la lit. f), in folosul exclusiv al persoanelor direct implicate in activitatile scutite conform lit. f);

Norme de apliocare
HG 1/2016

TITLUL VII Taxa pe valoarea adaugata - CAPITOLUL IX Operatiuni scutite de taxa - SECTIUNEA 1 Scutiri pentru anumite activitati de interes general si scutiri pentru alte activitati -

40.
(1) Scutirea prevazuta la art. 292 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal se aplica pentru:
a) serviciile de spitalizare si alte servicii al caror scop principal il constituie ingrijirea medicala, respectiv protejarea, inclusiv mentinerea sau refacerea sanatatii, desfasurate de unitatile autorizate prevazute la art. 292 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal. Se cuprind in sfera de aplicare a acestei scutiri inclusiv servicii precum: efectuarea examinarilor medicale ale persoanelor fizice pentru angajatori sau companiile de asigurare, prelevarea de sange ori alte probe in vederea testarii prezentei unor virusi, infectii sau alte boli, in numele angajatorilor ori al asiguratorilor, certificarea starii de sanatate, de exemplu cu privire la posibilitatea de a calatori;
b) operatiunile care sunt strans legate de spitalizare, ingrijirile medicale, incluzand livrarea de medicamente, bandaje, proteze si accesorii ale acestora, produse ortopedice si alte bunuri similare catre pacienti in perioada tratamentului, precum si furnizarea de hrana si cazare pacientilor in timpul spitalizarii si ingrijirii medicale, desfasurate de unitatile autorizate prevazute la art. 292 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal. Totusi scutirea nu se aplica meselor pe care spitalul le asigura contra cost vizitatorilor intr-o cantina sau in alt mod si nici pentru bunurile vandute la cantina spitalului.
(2) Scutirea prevazuta la art. 292 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal nu se aplica pentru:
a) serviciile care nu au ca scop principal ingrijirea medicala, respectiv protejarea, mentinerea sau refacerea sanatatii, cum sunt:
1. serviciile cu scop unic estetic;
2. serviciile constand in trimiterea unui kit de colectare a sangelui din cordonul ombilical al nou-nascutilor, testarea si procesarea acestui sange si, daca este cazul, depozitarea celulelor stem continute in el in vederea unei eventuale utilizari terapeutice in viitor, destinate numai pentru a se asigura ca o anumita resursa va fi disponibila pentru tratament medical in ipoteza incerta in care tratamentul ar deveni necesar, dar nu, in sine, pentru a diagnostica, trata sau vindeca boli sau tulburari de sanatate, indiferent daca serviciile in cauza sunt realizate impreuna sau separat.
3. serviciile desfasurate de medici investigatori pentru efectuarea studiilor clinice cu medicamente de uz uman, astfel cum sunt definite la art. 21 din Normele referitoare la implementarea regulilor de buna practica in desfasurarea studiilor clinice efectuate cu medicamente de uz uman, aprobate prin Ordinul ministrului sanatatii publice nr. 904/2006, publicat in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 671 din 4 august 2006;
4. serviciile care au ca scop furnizarea unor informatii necesare pentru luarea unei decizii cu consecinte juridice, cum sunt: eliberarea de certificate cu privire la starea de sanatate a unei persoane, destinate utilizarii in scopul acordarii dreptului la o pensie, elaborarea unor rapoarte de expertiza medicala privind stabilirea raspunderii in cazurile de vatamare corporala, precum si examinarile medicale efectuate in acest scop, elaborarea unor rapoarte de expertiza medicala privind respectarea normelor de medicina muncii, in vederea solutionarii unor litigii, precum si efectuarea de examinari medicale in acest scop, pregatirea unor rapoarte medicale bazate pe fise medicale, fara efectuarea de examinari medicale;
b) furnizarea de medicamente, bandaje, proteze medicale si accesorii ale acestora, produse ortopedice si alte bunuri similare, care nu este efectuata in cadrul tratamentului medical sau al spitalizarii, cum ar fi cele efectuate de farmacii, chiar si in situatia in care acestea sunt situate in incinta unui spital ori a unei clinici si/sau sunt conduse de catre acestea;
c) serviciile medicale veterinare, astfel cum a fost pronuntata Hotararea Curtii Europene de Justitie in Cauza C-122/87 Comisia Comunitatilor Europene impotriva Republicii Italia.
(3) In conformitate cu prevederile art. 292 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, sunt scutite de taxa pe valoarea adaugata serviciile de ingrijire medicala furnizate de unitati autorizate conform prevederilor Ordonantei Guvernului nr. 109/2000 privind statiunile balneare, climatice si balneoclimatice si asistenta medicala balneara si de recuperare, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 343/2002, cu modificarile ulterioare, precum si serviciile de cazare si masa furnizate pe perioada acordarii ingrijirilor medicale. Scutirea se aplica atat pentru serviciile prestate pacientilor ale caror bilete sunt decontate de Casa Nationala de Pensii Publice, cat si pentru cele prestate pacientilor care beneficiaza de tratament pe baza de trimitere de la medic. Serviciile de cazare si masa beneficiaza de scutirea de TVA in masura in care sunt furnizate de aceeasi persoana care furnizeaza serviciul de tratament, fiind considerate accesorii serviciului principal scutit, respectiv serviciului de tratament, astfel cum rezulta din Hotararea Curtii Europene de Justitie in Cauza C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) impotriva Commissioners of Customs & Excise. In acest sens, persoana care furnizeaza pachetul de servicii poate furniza serviciile de tratament, cazare si masa cu mijloace proprii sau achizitionate de la terti. Nu beneficiaza de scutirea de TVA serviciile de cazare si/sau masa furnizate de alte persoane catre persoana impozabila care furnizeaza pachetul de servicii compus din servicii de tratament, masa si/sau cazare.