Deductibilitatea cheltuielilor si TVA pentru autoturismele inchiriate: ce se intampla cand nu exista venituri?

1. Situatia in care nu se realizeaza venituri intr-o luna/trimestru
TVA aferenta facturilor de leasing
Daca autoturismul este destinat inchirierii catre terti (activitate taxabila cu TVA), atunci se aplica regula de la art. 297 alin. (4) Cod fiscal: TVA este deductibil integral, chiar daca intr-o luna concreta nu exista venituri. Conditia de baza: sa existe intentia si afectarea bunului exclusiv pentru activitatea economica (inchirieri). Faptul ca nu exista clienti intr-o anumita perioada nu afecteaza dreptul de deducere.

Cheltuiala cu leasingul
Conform art. 25 alin. (1) Cod fiscal, cheltuielile efectuate in scopul desfasurarii activitatii economice sunt deductibile. Intrucat masina este utilizata pentru o activitate economica (inchiriere auto), cheltuielile cu ratele de leasing sunt deductibile integral, chiar daca nu exista venituri in perioada respective (cu exceptia ratelor capital care nu reprezinta cheltuieli).

Amortizarea autoturismului achizitionat integral
Amortizarea este deductibila conform art. 28 alin. (1) si (2), chiar daca intr-o anumita perioada nu se incaseaza venituri.
Important: autoturismul fiind folosit pentru inchiriere catre terti se incadreaza in exceptiile de la plafonul de 1.500 lei/luna (art. 28 alin. (14) lit. d).
Rezulta ca amortizarea este deductibila integral, indiferent daca exista sau nu venituri in perioada respectiva.

2. Situatia in care veniturile sunt mai mici decat cheltuielile (leasing + amortizare)
In Codul fiscal nu exista conditia de a realiza venituri cel putin egale cu cheltuielile pentru ca acestea sa fie deductibile. Cheltuielile raman deductibile integral, deoarece sunt justificate ca efectuate pentru desfasurarea activitatii economice (art. 25 alin. (1)). Diferenta intre venituri si cheltuieli genereaza pierdere fiscala, care se reporteaza si se recupereaza conform art. 31 Cod fiscal.

Important: pentru a nu pierde deductibilitatea, in perioadele in care autoturismele nu sunt inchiriate, acestea nu trebuie utilizate in scop personal sau pentru alte activitati. Recomandarea este ca neutilizarea sa fie confirmata prin kilometrajul de la bord (situatie inregistrata periodic in fisele de utilizare), pentru a demonstra ca autoturismele unt alocate exclusiv activitatii de inchiriere.

In concluzie:
-In perioada derularii leasingului sau a amortizarii autoturismului, societatea inregistreaza atat cheltuieli (dobanzi, amortizare etc), cat si venituri din inchiriere. Daca intr-o luna/trimestru nu exista clienti sau veniturile sunt mai mici decat cheltuielile, aceste costuri raman deductibile fiscal, iar rezultatul poate fi o pierdere fiscala reportabila.
-Dupa ce se finalizeaza leasingul sau dupa ce autoturismul este complet amortizat, bunul ramane in patrimoniul societatii si va continua sa fie utilizat pentru activitatea de inchiriere. In aceasta etapa, vehiculul nu mai genereaza cheltuieli semnificative, dar va genera in continuare venituri impozabile din chirii.
Practic, exista o compensare naturala in timp:
-in prima etapa pot aparea perioade cu cheltuieli mai mari decat veniturile (pierdere),
-in etapa ulterioara vor exista venituri fara cheltuieli corespunzatoare (profit).
Aceasta alternanta este normala si acceptata fiscal, atat timp cat bunul este folosit exclusiv pentru activitatea economica de inchiriere, conform art. 25 si art. 28 Cod fiscal.

Temei legal

Legea 227/2015 privind Codul fiscal

Art. 25. Cheltuieli
(1) Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate in scopul desfasurarii activitatii economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative in vigoare, precum si taxele de inscriere, cotizatiile si contributiile datorate catre camerele de comert si industrie, organizatiile patronale si organizatiile sindicale.

(3) Urmatoarele cheltuieli au deductibilitate limitata:
i) amortizarea, in limita prevazuta la art. 28;
l) 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv in scopul activitatii economice, cu o masa totala maxima autorizata care sa nu depaseasca 3.500 kg si care sa nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, aflate in proprietatea sau in folosinta contribuabilului. Aceste cheltuieli sunt integral deductibile pentru situatiile in care vehiculele respective se inscriu in oricare dintre urmatoarele categorii:
1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenta, servicii de paza si protectie si servicii de curierat;
2. vehiculele utilizate de agentii de vanzari si de achizitii;
3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plata, inclusiv pentru serviciile de taximetrie;
4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata, inclusiv pentru inchirierea catre alte persoane sau pentru instruire de catre scolile de soferi;
5. vehiculele utilizate ca marfuri in scop comercial.
Cheltuielile care intra sub incidenta acestor prevederi nu includ cheltuielile privind amortizarea.
In cazul cheltuielilor aferente vehiculelor rutiere motorizate reprezentand diferente de curs valutar inregistrate ca urmare a derularii unui contract de leasing, limita de 50% se aplica asupra diferentei nefavorabile dintre veniturile din diferente de curs valutar/veniturile financiare aferente creantelor si datoriilor cu decontare in functie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea sau decontarea acestora si cheltuielile din diferente de curs valutar/cheltuielile financiare aferente;
m) cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii, aferente autoturismelor folosite de persoanele cu functii de conducere si de administrare ale persoanei juridice, deductibile limitat potrivit lit. l) la un singur autoturism aferent fiecarei persoane cu astfel de atributii.

Art. 28. - Amortizarea fiscala
(1) Cheltuielile aferente achizitionarii, producerii, construirii mijloacelor fixe amortizabile, precum si investitiile efectuate la acestea se recupereaza din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizarii potrivit prevederilor prezentului articol.
(2) Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporala care indeplineste cumulativ urmatoarele conditii:
a) este detinut si utilizat in productia, livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriat tertilor sau in scopuri administrative;
b) are o valoare fiscala egala sau mai mare decat limita stabilita prin hotarare a Guvernului, la data intrarii in patrimoniul contribuabilului;
c) are o durata normala de utilizare mai mare de un an.
(12) Amortizarea fiscala se calculeaza dupa cum urmeaza:
h) mijloacele de transport pot fi amortizate si in functie de numarul de kilometri sau numarul de ore de functionare prevazut in cartile tehnice;

(14) Prin exceptie de la prevederile art. 7 pct. 44 si 45, pentru mijloacele de transport de persoane care au cel mult 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, din categoria M1, astfel cum sunt definite in Reglementarile privind omologarea de tip si eliberarea cartii de identitate a vehiculelor rutiere, precum si omologarea de tip a produselor utilizate la acestea - RNTR 2, aprobate prin Ordinul ministrului lucrarilor publice, transporturilor si locuintei nr. 211/2003, cu modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile, pentru fiecare, in limita a 1.500 lei/luna. Pentru aceste mijloace de transport nu se aplica prevederile alin. (12) lit. h). Sunt exceptate situatiile in care mijloacele de transport respective se inscriu in oricare dintre urmatoarele categorii:
a) vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenta, servicii de paza si protectie si servicii de curierat;
b) vehiculele utilizate de agentii de vanzari si de achizitii, precum si pentru test drive si pentru demonstratii;
c) vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plata, inclusiv pentru serviciile de taximetrie;
d) vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata, inclusiv pentru inchiriere catre alte persoane, transmiterea dreptului de folosinta, in cadrul contractelor de leasing operational sau pentru instruire de catre scolile de soferi.

Art. 31. - Pierderi fiscale
(1) Pierderile fiscale anuale stabilite prin declaratia de impozit pe profit, incepand cu anul 2024/anul fiscal modificat care incepe in anul 2024, dupa caz, se recupereaza din profiturile impozabile realizate, in limita a 70% inclusiv, in urmatorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua in ordinea inregistrarii acestora, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit.

Art. 297. - Sfera de aplicare a dreptului de deducere
(4) Orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni:
a) operatiuni taxabile.