Obligatii fiscale privind beneficiile acordate salariatilor

Fondurile de pensii administrate privat sunt reglementate de Legea 411/2004. Prin acest act normativ este stabilita o cota de 4,75% care se aloca fondului de pensii administrate privat (Pilonul 2) si face parte din contributia de asigurarile sociale (CAS) de 25%, dar este redirectionata de la bugetul de stat catre contul participantului. In ceea ce priveste pensiile private facultative (Pilonul 3) acestea sunt reglementate de Legea 204/2006 si reprezinta un sistem administrat tot de maniera privata, dar cu participare facultativa, oferind posibilitatea de a obtine venituri suplimentare pe langa cele asigurate obligatoriu prin Pilonul 1 si Pilonul 2.
 
In masura in care intrebarea vizeaza contributiile la un fond de pensii facultative, precizam ca este necesara clarificarea daca acestea sunt suportate de angajator sau de salariat.
Astfel, intr-adevar, in raport cu beneficiile suportate de angajator pentru angajatii proprii sub forma contributiilor la un fond de pensii facultative in limita a 400 euro anual pentru fiecare persoana, potrivit art. 76 alin. (4^1) lit. e) din Codul fiscal, acestea sunt cuprinse, printre veniturile mentionate la art. 76 alin. (4^1) din Codul fiscal care cumulate lunar nu reprezinta venit supus impozitului pe salarii in limita plafonului lunar de cel mult 33% din salariul de baza corespunzator locului de munca ocupat.
Printre aceste beneficii salariale enumerate la art. 76 alin. (4^1) lit. a) – j) din Codul fiscal se numara la lit. e) si contributiile la un fond de pensii facultative potrivit Legii nr. 204/2006, cu modificarile si completarile ulterioare, si cele reprezentand contributii la scheme de pensii facultative, calificate astfel in conformitate cu legislatia privind pensiile facultative de catre Autoritatea de Supraveghere Financiara, administrate de catre entitati autorizate stabilite in state membre ale Uniunii Europene sau apartinand Spatiului Economic European, suportate de angajator pentru angajatii proprii, in limita a 400 euro anual pentru fiecare persoana.
Sumele reprezentand contributiile la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii proprii, in conditiile art. 78 alin. (4^1) lit. e) din Codul fiscal, se considera venituri aferente lunilor corespunzatoare celor pentru care s-a efectuat plata, pe baza documentelor justificative.
Tratamentul fiscal este acelasi si din punct de vedere al contributiilor sociale obligatorii, potrivit art. 142 lit. aa^1) pct. 5 din Codul fiscal.
Asadar, contributiile la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii proprii, in limita a 400 euro anual pentru fiecare persoana, plafonat lunar la 33% din salariul de baza alaturi de celelalte venituri enumerate la art. 76 alin. (4^1) din Codul fiscal, reprezinta venituri neimpozabile pentru salariat, doar partea care depaseste plafonul de venit neimpozabil fiind considerat avantaj impozabil.
 
In raport cu sumele reprezentand contributiile la fondurile de pensii facultative potrivit Legii nr. 204/2006, suportate de angajati, in limita echivalentului in lei al sumei de 400 euro, precizam ca acestora le sunt aplicabile prevederile art. 78 alin. (2) din Codul fiscal, astfel cum se mentioneaza in cuprinsul intrebarii. Acest articol reglementeaza la lit. a) algoritmul de calcul al impozitului pe salarii pentru situatiile in care salariatii au functia de baza. Impozitul lunar pe salarii se determina la locul unde se afla functia de baza, prin aplicarea cotei de 10% asupra bazei de calcul determinata ca diferenta intre venitul net din salarii calculat prin deducerea din venitul brut a contributiilor sociale obligatorii aferente unei luni, datorate potrivit legii in Romania sau in conformitate cu instrumentele juridice internationale la care Romania este parte, si urmatoarele:
(i) deducerea personala acordata pentru luna respectiva;
(ii) cotizatia sindicala platita in luna respectiva, potrivit legii;
(iii) contributiile la fondurile de pensii facultative potrivit Legii nr. 204/2006 si cele la scheme de pensii facultative, calificate astfel in conformitate cu legislatia privind pensiile facultative de catre Autoritatea de Supraveghere Financiara, administrate de catre entitati autorizate stabilite in state membre ale Uniunii Europene sau apartinand Spatiului Economic European, suportate de angajati, astfel incat la nivelul anului sa nu se depaseasca echivalentul in lei al sumei de 400 euro;
(iv) primele de asigurare voluntara de sanatate, precum si serviciile medicale furnizate sub forma de abonament, suportate de angajati, astfel incat la nivelul anului sa nu se depaseasca echivalentul in lei al sumei de 400 euro;
Pe parcursul anului platitorul de venituri din salarii cumuleaza sumele in euro, prevazute la art. 78 alin. (2) lit. a) pct. (iii) si (iv) din Codul fiscal, si verifica incadrarea in plafonul deductibil prevazut de lege. Pentru verificarea incadrarii in plafonul anual, cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului in euro este cursul leu/euro comunicat de Banca Nationala a Romaniei, in vigoare in ultima zi a lunii pentru care se platesc drepturile salariale.
(v) contravaloarea abonamentelor suportate de angajati, in limita echivalentului in lei a 100 euro anual, oferite de furnizori ale caror activitati sunt incadrate la codurile CAEN 9311, 9312 sau 9313, care actioneaza in nume propriu in cazul abonamentelor care includ dreptul de a utiliza facilitatile sportive, in vederea practicarii sportului si educatiei fizice cu scop de intretinere, profilactic sau terapeutic, ori in calitate de intermediari pentru serviciile medicale, in cazul in care abonamentele respective includ si servicii medicale.
Din analiza textului art. 78 din Codul fiscal se poate observa ca dispozitiile lit. (iii) al art. 78 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal referitoare la asigurarea deductibilitatii la calculul impozitului pe salarii pentru contributiile la fondurile de pensii facultative suportate de angajati se aplica doar pentru salariatii la locul unde acestia au functia de baza.
Prin urmare, baza de calcul a impozitului pe salarii poate fi diminuata cu elementele de cheltuieli suportate de salariat si enumerate la lit. (i) – (v) de mai sus, printre care si contributiile la fondurile de pensii facultative, suportate de angajati, astfel incat la nivelul anului sa nu se depaseasca echivalentul in lei al sumei de 400 euro, doar la locul unde salariatul are functia de baza.
In cazul sumelor platite direct de catre angajat care are calitatea de participant la un fond de pensii facultative, pentru determinarea bazei de calcul al impozitului pe veniturile din salarii, contributiile la fondurile de pensii facultative potrivit Legii nr. 204/2006, platite se deduc asadar din veniturile lunii in care s-a efectuat plata contributiei, in limita venitului realizat, pe baza documentelor justificative emise de catre fondul de pensii facultative. Deducerea acestor contributii se realizeaza numai pe baza documentelor privind calificarea fondurilor de pensii facultative respective, emise de Autoritatea de Supraveghere Financiara, la solicitarea angajatului.
 
Trebuie prin urmare facuta diferenta intre aceste beneficii suportate de angajator pentru angajatii proprii care reprezinta venituri neimpozabile la nivelul salariatilor potrivit prevederilor analizate mai sus si cele suportate de angajat care sunt deductibile la calculul impozitului pe salarii (se deduc din venitul net dupa deducerile personale) diminuand baza de calcul a impozitului pe salarii doar la locul unde acestia au functia de baza.
 
 
Regulile de deductibilitate a cheltuielilor mentionate la art. 25 din Codul fiscal sunt aplicabile numai la calculul rezultatului fiscal in cazul persoanelor juridice supuse impozitului pe profit.
In cazul persoanelor juridice care indeplinesc cumulativ conditiile prevazute de art. 47 din Codul fiscal si sunt calificate drept microintreprinderi si sunt supuse impozitului pe veniturile microintreprinderilor, nu sunt aplicabile regulile de deductibilitate a cheltuielilor reglementate de art. 25 din Codul fiscal. Impozitul datorat de acestea se calculeaza prin raportare doar la veniturile din care constituie baza impozabila definita la art. 53 din Codul fiscal si nu la diferenta dintre veniturile si cheltuielile inregistrate conform reglementarilor contabile aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile si deducerile fiscale si la care se adauga cheltuielile nedeductibile conform art. 19 din Codul fiscal.
Baza impozabila a impozitului pe veniturile microintreprinderilor o constituie asadar veniturile din orice sursa astfel cum sunt enumerate la art.53 din Codul fiscal, nefiind luate in considerare cheltuielile inregistrate conform reglementarilor contabile. Astfel, deductibilitatea cheltuielilor este reglementata numai in cazul persoanelor juridice platitoare de impozit pe profit.
 
In masura in care societatea devine platitoare de impozit pe profit ca a urmare a neindeplinirii conditiei privind nivelul veniturilor realizate, din punct de vedere al deductibilitatii la calculul impozitului pe profit, art. 25 alin. (2) din Codul fiscal statueaza fara echivoc faptul ca toate cheltuielile cu salariile si cele asimilate salariilor astfel cum sunt definite potrivit Titlului IV sunt cheltuieli deductibile pentru determinarea rezultatului fiscal, cu exceptia celor cu deductibilitate limitata sau nedeductibile reglementate expres la art. 25 alin. (3) si (4). din Codul fiscal.
Codul fiscal nu plafoneaza deductibilitatea cheltuielilor efectuate de societate in numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lei a 400 euro intr-un an fiscal, pentru fiecare participant. In aceste conditii, aceste cheltuieli sunt deductibile in totalitate pentru determinarea rezultatului fiscal, indiferent de regimul fiscal aplicabil la nivelul persoanei fizice, societatea putand inregistra drept deductibila intreaga cheltuiala efectuata, atat aferenta sumelor considerate neimpozabile la nivelul salariatului, cat si a celor considerate avantaje impozabile.