Livrarea de constructii, parti de constructii si a terenurilor pe care sunt construite, precum si a oricaror altor terenuri

Pentru tranzactia de vanzare in anul 2025 a unui hotel (cladire + teren sub cladire) si a doua terenuri amenajate (parcare si teren de tenis), regimul de TVA aplicabil trebuie analizat separat pentru fiecare componenta in parte, in functie de natura imobilului si istoricul utilizarii/transformarilor.

1. Cladirea hotelului si terenul aferent

Conform art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, livrarea constructiilor NU este taxabila, fiind scutita de TVA, cu exceptia livrarilor de constructii noi sau de terenuri construibile.

Este cladirea o constructie noua?
NU, daca: a fost modernizata cu mansardare in 2007, iar data primei utilizari dupa transformare a fost in 2007, si daca in 2025 au trecut mai mult de 1 an de la prima utilizare (in acest caz, au trecut 18 ani), si daca transformarea nu a indeplinit conditia de a fi o constructie noua (i.e., costul lucrarilor < 50% din valoarea constructiei dupa transformare).
DA, daca: lucrarile de mansardare din 2007 au avut un cost de cel putin 50% din valoarea cladirii dupa transformare, in care caz cladirea se considera noua in sensul art. 292 alin. (2) lit. f) pct. 4, iar termenul de 1 an se calculeaza de la data finalizarii lucrarilor (adica anul 2007).

Concluzie pentru cladire + teren:
-Daca lucrarile din 2007 nu au atins pragul de 50%, cladirea este veche - livrarea este scutita de TVA, potrivit art. 292 alin. (2) lit. f).
-Terenul de sub cladire va urma regimul cladirii, potrivit pct. 55 alin. (1) lit. a) din normele HG 1/2016, daca valoarea terenului este mai mica decat valoarea cladirii, conform unui raport de evaluare.
Atentie: Puteti opta pentru taxare, conform art. 292 alin. (3) din Codul fiscal, dar numai daca clientul cumparator este persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA. In acest caz, se va aplica mecanismul de taxare inversa, conform art. 331 alin. (2) lit. g) din Codul fiscal.

2. Terenul amenajat ca parcare si terenul de tenis

Conform art. 292 alin. (2) lit. f) teza I si normelor pct. 55 alin. (6), trebuie sa determinati daca aceste terenuri sunt construibile.
Daca au destinatie de terenuri construibile, rezulta din certificatul de urbanism, caz in care NU sunt scutite de TVA- se aplica taxare obligatorie (cu taxare inversa intre platitori de TVA), conform art. 331 alin. (2) lit. g) din Codul fiscal.
Atentie: Important este regimul urbanistic stabilit de autoritatea locala.

Ajustarea TVA aferenta bunurilor de capital
In cazul aplicarii regimului de scutire de TVA pentru livrarea cladirii si/sau a terenurilor (in baza art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal), intervine obligatia de ajustare a TVA dedusa initial, in conformitate cu prevederile art. 305 din Codul fiscal.
Pentru cladiri modernizate sau transformate, perioada de ajustare este de 20 de ani de la data punerii in functiune, daca transformarea a fost de cel putin 20% din valoarea imobilului. Ajustarea se face pentru anii ramasi din perioada de ajustare, proportional.

Exceptie de la ajustare:
Daca se aplica regimul de taxare (prin optiune) sau se aplica taxarea inversa (masura de simplificare prevazuta la art. 331 din Codul fiscal), ajustarea TVA NU este necesara, intrucat livrarea se considera taxabila, astfel:
- Daca clientul cumparator NU este inregistrat in scopuri de TVA: se poate opta pentru taxare, iar vanzatorul colecteaza TVA (fara a mai avea obligatia ajustarii).
- Daca clientul cumparator ESTE inregistrat in scopuri de TVA: se va aplica mecanismul de taxare inversa, iar TVA nu se evidentiaza pe factura (similar ca in cazul de mai sus - fara a mai avea obligatia ajustarii).


Temei legal

Legea 227/2015 privind Codul fiscal

Art. 292. - Scutiri pentru anumite activitati de interes general si scutiri pentru alte activitati
(2) Urmatoarele operatiuni sunt, de asemenea, scutite de taxa:
f) livrarea de constructii/parti de constructii si a terenurilor pe care sunt construite, precum si a oricaror altor terenuri. Prin exceptie, scutirea nu se aplica pentru livrarea de constructii noi, de parti de constructii noi sau de terenuri construibile. In sensul prezentului articol se definesc urmatoarele:
1. teren construibil reprezinta orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa constructii, conform legislatiei in vigoare;
2. constructie inseamna orice structura fixata in sau pe pamant;
3. livrarea unei constructii noi sau a unei parti din aceasta inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii;
4. o constructie noua cuprinde si orice constructie transformata sau parte transformata a unei constructii, daca costul transformarii, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea constructiei sau a partii din constructie, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii, respectiv valoarea inregistrata in contabilitate in cazul persoanelor impozabile care au obligativitatea de a conduce evidenta contabila si care nu aplica metoda de evaluare bazata pe cost in conformitate cu Standardele internationale de raportare financiara, sau valoarea stabilita printr-un raport de expertiza/evaluare, in cazul altor persoane impozabile. In cazul in care se instraineaza doar o parte din constructie, iar valoarea acesteia si a imbunatatirilor aferente nu pot fi determinate pe baza datelor din contabilitate, acestea vor fi determinate in baza unui raport de expertiza/evaluare;

Norme de aplicare
HG 1/2016
TITLUL VII Taxa pe valoarea adaugata - CAPITOLUL IX Operatiuni scutite de taxa - SECTIUNEA 1 Scutiri pentru anumite activitati de interes general si scutiri pentru alte activitati -

55.
(1) In aplicarea art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, atunci cand se livreaza un corp funciar unic format din constructia si terenul pe care aceasta este edificata, identificat printr-un singur numar cadastral:
a) terenul pe care s-a edificat constructia urmeaza regimul constructiei, daca valoarea acestuia este mai mica decat valoarea constructiei asa cum rezulta din raportul de expertiza/evaluare;
b) constructia va urma regimul terenului pe care este edificata, daca valoarea acesteia este mai mica decat valoarea terenului asa cum rezulta din raportul de expertiza/evaluare;
c) daca terenul si constructia au valori egale, asa cum rezulta din raportul de expertiza/evaluare, regimul corpului funciar se stabileste in functie de bunul imobil cu suprafata cea mai mare. Se va avea in vedere suprafata construita desfasurata a constructiei.
(3) Se considera a fi data primei ocupari, in cazul unei constructii sau al unei parti din constructie care nu a suferit transformari de natura celor prevazute la art. 292 alin. (2) lit. f) pct. 4 din Codul fiscal, data semnarii de catre beneficiar a procesului-verbal de receptie definitiva a constructiei sau a unei parti din constructie. Prin proces-verbal de receptie definitiva se intelege procesul-verbal de receptie la terminarea lucrarilor, incheiat conform legislatiei in vigoare. In cazul unei constructii realizate in regie proprie, data primei ocupari este data documentului pe baza caruia constructia sau partea din constructie este inregistrata in evidentele contabile drept activ corporal fix.
(4) Data primei utilizari a unei constructii se refera la constructii care au suferit transformari de natura celor prevazute la art. 292 alin. (2) lit. f) pct. 4 din Codul fiscal. Prin data primei utilizari se intelege data semnarii de catre beneficiar a procesului-verbal de receptie definitiva a lucrarilor de transformare a constructiei in cauza sau a unei parti a constructiei. Prin proces-verbal de receptie definitiva se intelege procesul-verbal de receptie la terminarea lucrarilor, incheiat conform legislatiei in vigoare. In cazul lucrarilor de transformare in regie proprie a unei constructii sau a unei parti din constructie, data primei utilizari a bunului dupa transformare este data documentului pe baza caruia este majorata valoarea constructiei sau a unei parti din constructie cu valoarea transformarii respective.
(5) Daca livrarea unei constructii intervine inainte de data primei ocupari, astfel cum este definita prima ocupare la alin. (3), se considera ca are loc livrarea unei constructii noi.
(6) In aplicarea art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu alta destinatie, la momentul vanzarii sale de catre proprietar, rezulta din certificatul de urbanism. In situatia in care livrarea unui teren pe care se afla o constructie are loc ulterior livrarii constructiei sau independent de livrarea constructiei, livrarea fiind realizata de persoana care detine si titlul de proprietate asupra constructiei ori de alta persoana care detine numai titlul de proprietate asupra terenului, se considera ca are loc livrarea unui teren construibil in sensul art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal.

Art. 305. - Ajustarea taxei deductibile in cazul bunurilor de capital
(1) In sensul prezentului articol:
a) bunurile de capital reprezinta toate activele corporale fixe, definite la art. 266 alin. (1) pct. 3, precum si operatiunile de transformare sau modernizare a bunurilor imobile/partilor de bunuri imobile, exclusiv reparatiile ori lucrarile de intretinere a acestora, chiar in conditiile in care astfel de operatiuni sunt realizate de beneficiarul unui contract de inchiriere, leasing sau al oricarui altui tip de contract prin care bunurile imobile/partile de bunuri imobile se pun la dispozitia unei alte persoane cu conditia ca valoarea fiecarei transformari sau modernizari sa fie de cel putin 20% din valoarea bunului imobil/partii de bun imobil dupa transformare/modernizare. Bunurile imobile sunt considerate bunuri de capital indiferent daca in contabilitatea persoanelor impozabile sunt inregistrate ca stocuri sau ca imobilizari corporale;
(2) Taxa deductibila aferenta bunurilor de capital, in conditiile in care nu se aplica regulile privind livrarea catre sine sau prestarea catre sine, se ajusteaza, in situatiile prevazute la alin. (4) lit. a) -d):
a) pe o perioada de 5 ani, pentru bunurile de capital achizitionate sau fabricate, altele decat cele prevazute la lit. b);
b) pe o perioada de 20 de ani, pentru constructia sau achizitia unui bun imobil, precum si pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, daca valoarea fiecarei transformari sau modernizari este de cel putin 20% din valoarea totala a bunului imobil/partii de bun imobil dupa transformare sau modernizare.

Art. 331. - Masuri de simplificare
(1) Prin exceptie de la prevederile art. 307 alin. (1), in cazul operatiunilor taxabile, persoana obligata la plata taxei este beneficiarul pentru operatiunile prevazute la alin. (2). Conditia obligatorie pentru aplicarea taxarii inverse este ca atat furnizorul, cat si beneficiarul sa fie inregistrati in scopuri de TVA conform art. 316.
(2) Operatiunile pentru care se aplica taxarea inversa sunt:
g) constructiile, astfel cum sunt definite la art. 292 alin. (2) lit. f) pct. 2, partile de constructie si terenurile de orice fel, pentru a caror livrare se aplica regimul de taxare prin efectul legii sau prin optiune;
(3) Pe facturile emise pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii prevazute la alin. (2) furnizorii/prestatorii nu vor inscrie taxa colectata aferenta. Beneficiarii vor determina taxa aferenta, care se va evidentia in decontul prevazut la art. 323, atat ca taxa colectata, cat si ca taxa deductibila. Beneficiarii au drept de deducere a taxei in limitele si in conditiile stabilite la art. 297-301.
(4) De aplicarea prevederilor prezentului articol sunt responsabili atat furnizorii, cat si beneficiarii. Prin normele metodologice se stabilesc responsabilitatile partilor implicate in situatia in care nu s-a aplicat taxare inversa.
(5) Prevederile prezentului articol se aplica numai pentru livrarile de bunuri/prestarile de servicii in interiorul tarii.
(6) Prevederile alin. (2) lit. c) -f) si i)-l) se aplica pana la data de 31 decembrie 2026 inclusiv.